# 既虚开进项又虚开销项，犯罪数额是相加还是只算一头？

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这个问题听起来技术化，分量却不轻。虚开增值税专用发票罪以"虚开的税款数额"作为定罪量刑的基本尺度，同样是一头进项、一头销项，相加还是只算一头，得出的数额可能差出一倍，量刑档次可能随之跳档。实务中两种算法都出现过，直到2024年新的司法解释施行，规则才算落定。答案之外，仍有几层细节值得说清楚。

## 一、两头开票，算法之差直接决定刑期档次
先交代一点背景。增值税的基本原理是"应纳税额＝销项税额－进项税额"：企业卖出货物，按销售额计算销项税；购进货物取得的专用发票上载明的进项税，可以拿来抵扣，差额才是实际要缴的税。

所谓虚开进项，就是没有真实购进，却让他人给自己开具专用发票，凭空造出一笔可以抵扣的进项税；虚开销项，则是没有真实销售，却给他人开具专用发票，让下游拿去抵扣。实务中，两头虚开常常出现在同一个主体身上：一家没有真实业务的公司，既对外卖票，又买票回来冲抵，虚开的进项用来掩盖虚开销项留下的申报缺口。

《刑法》第二百零五条规定的虚开增值税专用发票罪，包括为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开四种方式。"既虚开进项又虚开销项"，通常就是"让他人为自己虚开"与"为他人虚开"两种方式的叠加。问题随之而来：两头票面上都载着税额，认定犯罪数额时，是把两头加在一起，还是只算一头？

## 二、三种算法之争：相加、择大，还是分开算
实务中大致有三种主张。

第一种是累计计算，即"进项加销项"。理由是行为人实施了两类虚开行为，每一类都侵害了发票管理秩序，理应一并评价。在2024年之前的部分判决里，能看到这种算法的影子。

第二种是以较大的一方计算，即"择大"。理由主要有两点：其一，虚开行为人没有真实交易，本不产生纳税义务，两端票面的税额对应的是同一笔虚构的购销业务；其二，把进项和销项相加，等于对同一笔虚构交易评价了两次，也就是刑法上禁止的重复评价。早在2002年，最高人民法院主办的中国法院网刊载的案例评析就明确提出：无真实交易情形下，虚开数额只以销项或进项中较大的数额计算。该文评析的案件中，二审法院也确实纠正了一审将进项与销项合并计算的做法。

第三种是区分情形：进项与销项能够对应到同一笔业务的，择大计算；对应不上、彼此独立的，比如开销项是甲业务、虚进项是毫不相干的乙业务，则分别计算后再累计。

三种算法，结果悬殊，分歧一直存在，需要一个权威说法。

## 三、一桩再审无罪案：同一笔虚构交易不能算两次
人民法院案例库收录了一起颇具代表性的案件——王某某虚开增值税专用发票案（入库编号2023-16-1-146-001）。

王某某是某煤炭贸易公司的法定代表人。为了应对上级单位的年度审计，他安排三家公司签订煤炭购销合同、循环划转1.08亿余元资金，在没有任何真实煤炭交易的情况下互相开具增值税专用发票：甲开给乙，乙开给丙，丙再开回甲，三家公司随后各自将票面税额申报抵扣。这种"环开环抵"（循环开票、循环抵扣）的操作，正是"既虚开进项、又虚开销项"的典型形态。

这起案件最初被认定构成虚开增值税专用发票罪，王某某一审被判处有期徒刑十五年。2023年9月，河北省高级人民法院再审作出（2021）冀刑再7号刑事判决，改判无罪。再审查明：三家公司虽循环开票并全部认证抵扣，但资金流向完整、进销项均如实申报，抵扣链条闭环，并未造成国家税款流失；王某某主观上也不以骗取税款为目的。

裁判要旨点明：环开环抵、闭环抵扣，未造成国家税款流失，行为人不以骗取税款为目的的，不宜以虚开增值税专用发票罪定罪量刑。这个结论与"择大"说的底层逻辑相通——进项与销项一一对应的虚构交易，在增值税链条上相互"对冲"，若按两端税额叠加评价，等于把同一笔虚构交易算了两遍。

## 四、司法解释给出明确规则：以其中较大的数额计算
2024年3月20日，《最高人民法院、最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》（法释〔2024〕4号）施行，直接回答了这个问题。其第十一条第四款规定：**以同一购销业务名义，既虚开进项增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，又虚开销项的，以其中较大的数额计算。**

什么叫"同一购销业务名义"？通俗说，就是虚开的进项和销项挂在同一笔虚构的买卖之下，品名、业务相互对应，比如虚构一笔煤炭贸易，上游开进项票、下游开销项票。这种情形下，两头票面对应同一笔虚构交易，只按数额较大的一端认定。

如果进项与销项分属不同业务、对应不上呢？该解释没有明文规定。参与起草的最高人民法院法官在解读中说明，对此情形倾向按累计数额计算。也就是说，**择大只以"同一购销业务"为前提**，两端业务相互独立时，仍要分别计算、合并认定。

这条规则还要与同条的数额标准放在一起看：**虚开税款数额十万元以上的构成本罪，五十万元以上、五百万元以上，分别属于"数额较大"和"数额巨大"**。以同一业务虚进四百万、虚出三百万为例，择大认定四百万，落在"数额较大"一档，刑期三年以上十年以下；若相加成七百万，则直接进入"数额巨大"一档，起点刑十年以上。算法之差，就是刑期之差。

## 五、综合来看：同一业务择大计算，不同业务仍会累计
综合来看，从现行规定与主流实务观点看，规则已经比较清晰：同一购销业务名义下的双向虚开，不相加、不翻倍，以其中较大的数额计算；对应不上同一业务的，分别计算后累计。此外，该解释第十条还划出了出罪通道——不以骗抵税款为目的、没有因抵扣造成税款被骗损失的，不以本罪论处，王某某案就是注脚。

给企业一句提醒：**每一端都可能独立构成虚开，风险不因相互"对冲"而消失**。真正决定罪与非罪、刑期轻重的，是业务能否对应、税款是否流失。靠买票卖票"做平"账面，从来不是安全的生意。

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